Maxi deduzione assunzioni 2025: istruzioni ed esempi

E' stata riconfermata per il prossimo triennio la maxi deduzione per le nuove assunzioni prevista dal D.LGS 216  2023 di riforma fiscale in forma sperimentale . (Il decreto attuativo è stato pubblicato in Gazzetta Ufficiale il 3 luglio 2024.

Si tratta ricordiamo di una extra deduzione dall'IRES  pari al 120 o 130%  dei maggiori  costi per il personale sostenuti dall'azienda, per nuove assunzioni a tempo indeterminato effettuate.

Con la circolare n. 1  del 20 gennaio l'Agenzia delle Entrate ha fornito un ampio e dettagliato  approfondimento operativo riprendendo in gran parte le istruzioni 2024.

Rivediamo di seguito i principali aspetti  dell'agevolazione , le categorie agevolate e riportiamo gli esempi pratici  piu interessanti forniti dall'Agenzia .

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Cos'è e chi può beneficiare della maxideduzione per assunzioni ?

Dal 2024 al 2027 , il costo del personale assunto a tempo indeterminato puo essere maggiorato del 20% ai fini del calcolo del reddito imponibile del datore di lavoro.

Per il 2025 la maggiorazione si applica sull'incremento netto del costo del personale, calcolato come la differenza tra i costi totali del 2024 e quelli del 2025, escludendo le eventuali riduzioni di personale nelle società collegate o controllate.

In un'ottica di inclusione sociale e lavorativa, inoltre,  la legge prevede un ulteriore incentivo per l'assunzione di soggetti appartenenti a categorie considerate svantaggiate, tra cui giovani, donne, persone con disabilità, e altri gruppi meritevoli di particolare tutela.

Si tratta della  maggiorazione aggiuntiva fino al 10% del costo del lavoro, per un totale massimo del 130%.

La maggiorazione del costo del personale ammesso in deduzione   riguarda specificamente:

•  titolari di reddito d'impresa;
•  esercenti arti e professioni con almeno un anno di attività 

Va sottolineato che questa opportunità non è accessibile a società e enti che si trovano in liquidazione ordinaria, sono assoggettati a liquidazione giudiziale, o si trovano in altre condizioni critiche legate alla crisi d'impresa.

Da segnalare anche che il DM 25 giugno 2024 rispetto alla  norma  della legge di bilancio specifica che la super deduzione è applicabile anche alle conversioni di contratti a termine  in contratti a tempo indeterminato.

Come funziona il calcolo della maxideduzione assunzioni?

Dal punto di vista pratico, che  il costo considerato per l'incremento occupazionale corrisponde al valore minore tra il costo effettivo dei nuovi assunti e l'aumento complessivo del costo del personale, come emerge dal conto economico. 

 La relazione illustrativa dell' Ufficio Studi parlamentari sottolineava in particolare che 

•  non si puo utilizzare la maggiorazione del costo per i nuovi assunti impiegati solo  nell’esercizio di attività per le quali il reddito non è determinato in modo analitico ai fini dell’IRPEF e dell’IRES come nel caso del regime forfettario , art. 1,commi 54,della L. 190/2014.
•  gli enti non commerciali residenti determinano la maggiorazione del costo per i dipendenti assunti a tempo indeterminato e impiegati sia nell’attività istituzionale sia in quella commerciale, in proporzione al rapporto tra l’ammontare di ricavi e proventi derivante dall’attività commerciale e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.
• regola analoga vale per i soggetti che svolgono anche attività il cui reddito non è determinato in modo analitico ai fini dell’imposta sui redditi delle persone fisiche e dell’imposta  sui redditi delle società; in tal caso, la maggiorazione del costo per i nuovi assunti a tempo  indeterminato e impiegati sia nell’attività il cui reddito è determinato in modo non analitico che  nell’attività il cui reddito è determinato nei modi ordinari, spetta in proporzione al rapporto tra l’ammontare di ricavi e proventi derivante dall’attività il cui reddito è determinato nei modi ordinari e l’ammontare complessivo di tutti i ricavi e proventi.

Bonus assunzioni 2024: il calcolo dell'incremento

Vediamo le modalità di calcolo dell'incremento occupazionale .

• L'incremento occupazionale deve essere verificato considerando sia i lavoratori a tempo indeterminato che quelli a tempo determinato.
• Le assunzioni che rientrano nel normale turnover, come i pensionamenti, sono considerate nei calcoli.
• I lavoratori a tempo determinato convertiti a tempo indeterminato ono inclusi nel calcolo dell'incremento occupazionale.
• Il calcolo dell'agevolazione deve considerare il costo sostenuto per il contratto a tempo indeterminato dalla data di conversione.
• I lavoratori part-time sono calcolati in proporzione alle ore di lavoro prestate rispetto al contratto nazionale.
• Anche i lavoratori con contratto di somministrazione sono rilevanti per l’impresa utilizzatrice, proporzionalmente alla durata del loro rapporto di lavoro.

Le medie occupazionali sono calcolate considerando il numero dei giorni di lavoro previsti contrattualmente per ciascun lavoratore in relazione ai 365 giorni dell'anno.

• In caso di "gruppo interno", devono essere rispettate le condizioni relative all'incremento occupazionale del gruppo.
• I dipendenti assunti a tempo indeterminato precedentemente in altre società del gruppo, se il loro rapporto di lavoro è terminato dopo il 30 dicembre 2023, non sono considerati per il calcolo dell'incremento.

Regole di Esclusione:

I lavoratori trasferiti a seguito di operazioni straordinarie (fusioni, scissioni, ecc.) non sono considerati come nuove assunzioni per il calcolo dell'incremento occupazionale.

Si segnala che nel 2024   l’agevolazione  poteva  essere calcolata per intero,  anche da coloro che hanno effettuato assunzioni  prima dell'emanazione del decreto ministeriale attuativo.

Maxideduzione assunzioni: categorie di lavoratori svantaggiati

Categorie di lavoratori meritevoli di maggiore tutela che possono godere della maxideduzione:

•  lavoratori molto svantaggiati ai sensi dell'articolo 2, numero 99), del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, del 17 giugno 2014, e succ.mod.;
•  persone con disabilita' ai sensi dell'articolo 1 della legge 12 marzo 1999, n. 68, le persone svantaggiate , gli ex degenti di ospedali  psichiatrici, anche giudiziari, i soggetti in trattamento  psichiatrico, i tossicodipendenti, gli alcolisti, minori in eta'  lavorativa in situazioni di difficolta' familiare, 
• le persone detenute o internate negli istituti penitenziari, i condannati e gli  internati ammessi alle misure alternative alla detenzione e al lavoro all'esterno 
•  donne di qualsiasi eta' con almeno due figli di eta' minore di  diciotto anni o prive di un impiego regolarmente retribuito da almeno  sei mesi residenti in regioni ammissibili ai finanziamenti   dell'Unione europea e nelle aree di  cui all'articolo 2, numero 4), lettera f), del regolamento (UE) n. 651/2014 della Commissione, 
•  donne vittime di violenza, inserite nei percorsi di protezione debitamente certificati dai centri antiviolenza 
•  giovani ammessi agli incentivi all'occupazione giovanile 
•  lavoratori con sede di lavoro situata in regioni che nel 2018  presentavano un prodotto interno lordo pro capite inferiore al 75 per  cento della media EU27  e un tasso di occupazione inferiore alla media  nazionale;
•  disoccupati gia' beneficiari del reddito di cittadinanza  e che non integrino i requisiti per  l'accesso all'Assegno di inclusione.

Maxideduzione assunzioni legge di Bilancio 2025: istruzioni ed esempi

Riportiamo alcuni esempi illustrati nella circolare 1 2025 dell'Agenzia delle Entrate

Esempio n. 1: verifica della prima condizione (incremento occupazionale) 

Un’impresa con periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, nel corso del 2023, ha due lavoratori dipendenti a tempo indeterminato  a tempo pieno, di cui uno impiegato per trecentosessantacinque giorni e l’altro per soli centottanta giorni, causa dimissioni. In tal caso, ai fini della determinazione della media occupazionale, occorre effettuare il seguente calcolo:  365/365 + 180/365 = 1,49 .

  tale valore (1,49) deve essere confrontato con il numero dei lavoratori dipendenti a tempo indeterminato alla fine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023 (i.e., il 2024). 

Nell’ipotesi in cui, ad esempio, nel periodo agevolato siano assunti due lavoratori a tempo indeterminato, entrambi a tempo pieno e in organico al termine dell’anno, e non vi siano fuoriuscite, risulta rispettata la prima condizione di accesso alla maggiorazione, in quanto alla fine del periodo d’imposta di riferimento (31 dicembre 2024) il numero dei lavoratori a tempo indeterminato in organico è pari a 3, maggiore di 1,49. 

Una volta verificato l’incremento occupazionale, al fine di stabilire se vi sia anche l’incremento occupazionale complessivo, occorre calcolare la media occupazionale, considerando il numero complessivo dei lavoratori nel periodo d’imposta in corso al 31 dicembre 2023, compresi i lavoratori a tempo determinato, e raffrontarla con il numero complessivo dei lavoratori dipendenti, inclusi quelli a tempo determinato, alla fine del periodo d’imposta agevolato.

 Esempio n. 2: verifica della seconda condizione (incremento occupazionale complessivo) 

La stessa impresa dell’esempio n. 1, nel corso del 2023, oltre ai due lavoratori dipendenti a tempo indeterminato (di cui uno dimessosi dopo centottanta giorni), ha in organico anche un dipendente impiegato con contratto a tempo determinato per soli novanta giorni (a decorrere dal 1° giugno 2023). In tal caso, ai fini della determinazione della media e, occorre effettuare il seguente calcolo: 

365/365 + 180/365 + 90/365 = 1,74. 

Tale valore  deve essere confrontato con il numero dei lavoratori dipendenti – a tempo indeterminato e determinato – alla fine del periodo d’imposta successivo. Nell’ipotesi in cui, come nell’esempio n. 1, nel periodo agevolato siano assunti due lavoratori a tempo indeterminato, entrambi a tempo pieno e in organico al termine dell’anno, e non vi siano fuoriuscite, risulta rispettata la seconda condizione di accesso alla maggiorazione, in quanto alla fine del periodo d’imposta di riferimento il numero complessivo dei lavoratori in  organico è pari a 3, maggiore di 1,74.

(per l’individuazione dei “lavoratori dipendenti a tempo indeterminato” occorre fare riferimento alla forma contrattuale  art. 1 dlgs 81 2015 nonché a tutte quelle forme contrattuali a questa  assimilabili,  (es.  contratto di apprendistato,) 

Nel caso in cui il lavoratore impiegato per tutto l’anno 2023 avesse un contratto di lavoro a tempo parziale  a 18 ore a settimana ai fini della determinazione della media occupazionale, occorre effettuare il seguente calcolo:

 [(18/36) * (365/365)] + [(36/36) * (180/365)] = 0,99. 14 il numero dei lavoratori dipendenti – a tempo indeterminato e determinato – alla fine del periodo d’imposta successivo a quello in corso al 31 dicembre 2023 (i.e., al 31 dicembre 2024). 

L’articolo 5, comma 4, del decreto attuativo dispone che, nel caso in cui l’incremento del costo complessivo del personale dipendente sia inferiore al costo  effettivamente riferibile ai nuovi assunti con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato, qualora siano assunti anche lavoratori meritevoli di maggior tutela, il costo da assumere, ai fini della maggiorazione, è ripartito tra le due tipologie di lavoratori proporzionalmente al costo del personale di nuova assunzione con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato di ciascuna di esse.

Esempio n. 3: determinazione della maggiorazione in presenza di lavoratori meritevoli di maggior tutela

 Un’impresa che rispetta i requisiti dell’incremento occupazionale e dell’incremento occupazionale complessivo rileva i sottostanti dati, relativi all’occupazione di personale: 

• costo per nuove assunzioni di lavoratori a tempo indeterminato: euro 1.000.000; 

• costo per nuove assunzioni di lavoratori a tempo indeterminato meritevoli di maggior tutela: euro 600.000; 

• costo effettivo per le assunzioni a tempo indeterminato: euro 1.000.000 + euro 600.000 = euro 1.600.000; 

• incremento del costo complessivo sostenuto per il personale dipendente: + euro 1.200.000.

 In tal caso, verificato che l’incremento del costo complessivo del personale dipendente (euro 1.200.000) è inferiore al costo effettivo delle nuove assunzioni a tempo indeterminato (euro 1.600.000), il beneficiario deve calcolare la maggiorazione sull’incremento del costo complessivo (euro 1.200.000). 

Considerato che si è in presenza di nuove assunzioni a cui si applicano differenti percentuali di maggiorazione (del 20 per cento e del 30 per cento), il costo da assumere, ai fini della maggiorazione, deve essere ripartito tra le due tipologie di lavoratori proporzionalmente al costo del personale di nuova assunzione con contratto di lavoro subordinato a tempo indeterminato riferibile a ciascuna di esse. L’incidenza di ciascuna tipologia  è determinata come segue: 

• 1.000.000/1.600.000 x 100 = 62,5 per cento; 

• 600.000/1.600.000 x 100 = 37,5 per cento. Successivamente, l’incremento del costo complessivo del personale (euro 1.200.000) è ripartito proporzionalmente fra le due tipologie di lavoratori, secondo le percentuali ottenute: 

• euro 1.200.000 x 62,5 per cento = euro 750.000, a cui applicare la percentuale di maggiorazione del 20 per cento; 

• euro 1.200.000 x 37,5 per cento = euro 450.000, a cui applicare la percentuale di maggiorazione del 30 (20 + 10) per cento

Cessione contratti 

Infine nel caso  di cessione del contratto di lavoro, in data 1° luglio 2024, di un dipendente assunto il 1° marzo 2024, qualora il cedente e il cessionario  del contratto abbiano il periodo d’imposta coincidente con l’anno solare, il dipendente è conteggiato, ai fini della determinazione del numero dei nuovi assunti,:

• dal dante causa per 122/366 (anche se il lavoratore non risulta incluso nel novero del personale dipendente al 31 dicembre 2024) e 
• dall’avente causa per 184/366 20 .